Risoluzione AdE In vigore Imposte Indirette

Risoluzione AdE 131/2014

Risoluzione mutuo consenso contratto di compravendita - Articolo 28, decreto Presidente Repubblica 26 aprile 1986 n. 131

Pubblicato: 19/01/2022 In vigore dal: 19/01/2022 Documento ufficiale

Quale aliquota di imposta di registro si applica alla risoluzione per mutuo consenso di un contratto di compravendita immobiliare quando non esiste una clausola risolutiva espressa?

Spiegato da FiscoAI

La risoluzione per mutuo consenso di una compravendita immobiliare è soggetta a tassazione diversa a seconda che nel contratto originario sia stata inserita una clausola risolutiva espressa oppure no. Quando la clausola risolutiva è presente nel contratto originario o stipulata entro il secondo giorno successivo, l'imposta si applica in misura fissa (salvo che non sia previsto un corrispettivo, nel qual caso si applica l'aliquota proporzionale solo su quest'ultimo). Nel caso in cui manchi la clausola risolutiva espressa, come nella fattispecie esaminata, il mutuo consenso costituisce un nuovo contratto autonomo con contenuto opposto a quello originario e deve essere tassato con l'imposta di registro in misura proporzionale, come se fosse un nuovo trasferimento immobiliare. Questo principio è stato confermato dalla Corte di Cassazione, che ha ritenuto che il mutuo dissenso rappresenti una nuova manifestazione di capacità contributiva e quindi debba essere colpito dall'imposta proporzionale prevista per i trasferimenti immobiliari. La retrocessione della proprietà del bene costituisce una prestazione patrimoniale autonoma soggetta all'aliquota ordinaria dei trasferimenti immobiliari.

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Riferimento normativo

Risoluzione mutuo consenso contratto di compravendita - Articolo 28, decreto Presidente Repubblica 26 aprile 1986 n. 131

Testo normativo

RISOLUZIONE N. 3 /E
Divisione Contribuenti
______________
Direzione Centrale Persone Fisiche, Lavoratori
Autonomi ed Enti non Commerciali
Roma, 18 gennaio 2022
OGGETTO: Risoluzione mutuo consenso contratto di compravendita –
Articolo 28, decreto Presidente Repubblica 26 aprile 1986 n. 131
Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente
QUESITO
L’istante rappresenta di aver acquistato un immobile, con atto registrato
presso l’Ufficio Territoriale dell’Agenzia delle entrate.
Nell’atto di cui sopra le parti hanno pattuito che il saldo del prezzo
sarebbe avvenuto all’erogazione del mutuo.
Al fine di ottenere la prestazione creditizia, quale iscritto alla gestione
dipendenti pubblici (ex INPDAP), l’istante ha presentato istanza di concessione
di mutuo ipotecario edilizio all’INPS, che nella persona del funzionario addetto,
ha rigettato la domanda di mutuo “poiché l’atto era già stato stipulato”.
L’interpellante ha presentato ricorso gerarchico perché sostiene che è
prassi la concessione di mutui “post rogito” e nessun divieto in tal senso è
previsto dal regolamento INPS 2019.
Considerato che il ricorso è stato respinto e, verificata l’impossibilità di
adire il T.A.R. in tempi ragionevoli, nonché l’imprevedibilità dei costi del ricorso

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giurisdizionale, le parti si sono accordate per la risoluzione del contratto de quo,
per il tramite del medesimo notaio che aveva formato l’atto, al fine di
ricominciare l’iter concessivo previsto per la richiesta del mutuo all’INPS.
Le parti hanno stabilito che per la risoluzione del contratto, non sarà
previsto alcun corrispettivo, né restituzione di quanto versato.
Ciò posto, l’istante chiede quale sia il corretto trattamento tributario, ai
fini della tassazione indiretta, applicabile all’atto di risoluzione della
compravendita di immobile.
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L’istante ritiene di dover applicare all’atto di risoluzione del contratto di
compravendita di cui è parte le imposte in misura fissa ai sensi dell’articolo 28
d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.
Al riguardo, fa presente che alla “risoluzione per mutuo consenso di atto
di compravendita immobiliare”, quando non vi sono né prestazioni corrispettive,
né movimentazione di denaro è possibile applicare le imposte di registro,
ipotecaria e catastale nella misura fissa, al pari di quanto è previsto dalla
risoluzione 14 febbraio 2014, n. 20/E per la risoluzione per mutuo dissenso di un
atto di donazione.
PARERE DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE
L’articolo 1372 del codice civile nel disciplinare l’efficacia del contratto
stabilisce che “Il contratto ha forza di legge tra le parti. Non può essere sciolto
che per mutuo consenso o per cause ammesse dalla legge (1671, 2227). Il
contratto non produce effetto rispetto ai terzi che nei casi previsti dalla legge
(1239, 1300 e seguente, 1411, 1678, 1737)”.
Lo scioglimento consensuale del rapporto contrattuale, cd. “mutuo
consenso”, rientra nella più vasta categoria degli eventi risolutivi del contratto;
esso è, infatti, espressione dell’autonomia negoziale dei privati, i quali sono liberi
di regolare gli effetti prodotti da un precedente negozio e, quindi, di sciogliere il

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vincolo contrattuale (posto in essere nel loro interesse), anche indipendentemente
da eventuali fatti o circostanze sopravvenute, impeditive o modificative
dell’attuazione dell’originario regolamento di interessi.
Con il “mutuo dissenso” le parti volontariamente concludono un nuovo
contratto di natura solutoria e liberatoria, con contenuto uguale e contrario a
quello del contratto originario (cfr. Cass. n.17503 del 30 agosto 2005).
Con riferimento al trattamento tributario applicabile, ai fini della
tassazione indiretta, si osserva che l’articolo 28 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131,
prevede che la “risoluzione del contratto è soggetta all’imposta in misura fissa se
dipende da clausola o da condizione risolutiva espressa contenuta nel contratto
stesso ovvero stipulata mediante atto pubblico o scrittura privata autenticata
entro il secondo giorno non festivo successivo a quello in cui è stato concluso il
contratto. Se è previsto un corrispettivo per la risoluzione, sul relativo
ammontare si applica l’imposta proporzionale prevista dall’art. 6 o quella
prevista dall’art. 9 della parte prima della tariffa.
In ogni altro caso l’imposta è dovuta per le prestazioni derivanti dalla
risoluzione, considerando comunque, ai fini della determinazione dell’imposta
proporzionale, l’eventuale corrispettivo della risoluzione come maggiorazione
delle prestazioni stesse”.
Ai fini fiscali, occorre quindi distinguere l’ipotesi di clausola risolutiva
espressa, più o meno contestuale al contratto originario, dall’ipotesi in cui le
parti, mediante autonoma espressione negoziale optino per la risoluzione del
medesimo contratto originario. Ciò in quanto, nel primo caso, si applica
l’imposta proporzionale solo se per la risoluzione è previsto un corrispettivo e
solo sull’ammontare di quest’ultimo; in caso contrario, si applica l’imposta in
misura fissa.
Nella diversa ipotesi in cui la risoluzione dell’originario contratto sia
realizzata mediante apposito negozio, la citata disposizione prevede la tassazione
in misura proporzionale, da applicare “alle prestazioni derivanti dalla

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risoluzione”; la medesima tassazione proporzionale si applicherà, inoltre,
all’eventuale corrispettivo della risoluzione.
Su tale tema, occorre fare riferimento anche alle recenti ordinanze della
Corte di Cassazione del 9 marzo 2018, n. 5745 e del 5 ottobre 2018, n. 24506,
che, per la tassazione della risoluzione, ai fini dell’imposta di registro, ritiene
rilevante la presenza o meno della clausola risolutiva espressa nell’accordo
originario.
Secondo la Suprema Corte, infatti, l’assenza di tale clausola nel contratto
originario (ovvero se non stipulata entro il secondo giorno successivo), non
consente l’applicazione del comma 1 dell’articolo 28, bensì l’applicazione del
comma 2.
Con la citata sentenza n. 24506 del 5 ottobre 2018, i giudici di legittimità
hanno, dunque, affermato che “la reciproca autonomia e il senso dei due commi
sono salvaguardati notando che le ipotesi di risoluzione di cui al primo comma
trovano la loro fonte in clausole o condizioni contenute nel negozio da risolvere
o in un patto autonomo stipulato entro il secondo giorno successivo alla sua
conclusione ossia in fattispecie in cui il contratto viene meno per un originario
difetto funzionale o per il concretizzarsi di una situazione di intrinseca instabilità
oppure viene meno immediatamente dopo essere stato concluso; l’imposta si
applica qui in misura fissa avendo il legislatore ritenuto eccessivo colpire la
manifestazione di capacità contributiva espressa dal negozio risolutorio con una
nuova imposta proporzionale in aggiunta a quella già applicata al contratto
base; in termini generali, tuttavia, il mutuo dissenso è occasione del manifestarsi
della stessa capacità contributiva espressa da un contratto a parti inverse
(retrocontratto), talché, al di là dell’eccezione che il legislatore ha ritenuto di
stabilire con il disposto dell'art. 28 (…) il mutuo dissenso deve essere
assoggettato, ai sensi del secondo comma di questo articolo, all’imposta stabilita
per il contratto base e dunque, trattandosi di mutuo dissenso relativo a vendita
immobiliare, ad imposta con aliquota proporzionale; tale conclusione che, da un
lato, non solleva dubbi di legittimità costituzionale rispetto all’art. 53, posto che

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gli effetti del mutuo dissenso - pur se, sul piano civilistico, solo restitutori o
ripristinatori e non propriamente traslativi -, sostanziandosi, sul piano della
concreta realtà a cui guarda la norma tributaria, in un nuovo passaggio di
ricchezza, attestano la capacità contributiva delle parti (…)”.
In senso analogo, la sentenza n. 5745 del 9 marzo 2018, con cui la
Suprema Corte, ribadendo il proprio orientamento, ha affermato che “il mutuo
dissenso, che è un nuovo contratto, con contenuto eguale e contrario a quello
originario, è soggetto ex art. 28, comma 2, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, alla
regola residuale applicabile a tutti gli alti risolutivi di negozi giuridici che non
trovino la loro fonte in clausole o condizioni contenute nel negozio da risolvere
(o in patto autonomo stipulato entro il secondo giorno successivo alla sua
conclusione” (cfr. ex plurimis Cass. n. 4134/2015; n. 8132/2016).
Dunque, la retrocessione della proprietà del bene oggetto del precedente
atto di compravendita quale prestazione patrimoniale del contratto di mutuo
consenso, rientra nell’ambito applicativo del comma 2 del citato articolo 28 e,
pertanto, deve essere tassata autonomamente ai fini dell’imposta registro con
applicazione dell’aliquota in misura proporzionale prevista per i trasferimenti
immobiliari dall’articolo 1 della Tariffa, Parte Prima allegata al d.P.R. n. 131 del
1986.
Alla luce di quanto illustrato, si ritiene che l’atto oggetto del presente
interpello rientra nell’ambito di applicazione del citato comma 2, dell’articolo 28
del d.P.R. n. 131 del 1986, con la conseguente applicazione dell’imposta di
registro in misura proporzionale ai sensi dell’articolo 1 della Tariffa, Parte Prima
allegata al TUR.
Da ultimo, si precisa che per la fattispecie in esame non trovano
applicazione le conclusioni contenute nella risoluzione 14 febbraio 2014, n. 20/E
relativa a fattispecie diversa da quella in oggetto.

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Le Direzioni regionali vigileranno affinché i principi enunciati e le
istruzioni fornite con la presente risoluzione vengano puntualmente osservati
dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.
LA DIRETTRICE CENTRALE
(Firmato digitalmente)

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La risoluzione per mutuo consenso di compravendite immobiliari è disciplinata dall'articolo 28 del DPR 131/1986 e rappresenta un tema cruciale per commercialisti e notai che devono applicare correttamente l'imposta di registro, l'imposta ipotecaria e catastale. La distinzione tra clausola risolutiva espressa e mutuo dissenso autonomo determina l'applicazione di aliquote fisse o proporzionali, influenzando significativamente il costo fiscale dell'operazione e la corretta qualificazione tributaria del negozio giuridico.