Risoluzione AdE In vigore Redditi Società

Risoluzione AdE 322/2014

Correzione errori contabili a seguito di accertamento. Recupero a tassazione di costo dedotto in violazione del principio di competenza. Incremento della perdita dichiarata nell’esercizio di competenza. Articoli 2, comma 8-bis, del DPR n. 322 del 1998; 38 del DPR n. 602 del 1973; 21 del D.lgs. n. 546 del 1992.

Pubblicato: 09/01/2014 In vigore dal: 09/01/2014 Documento ufficiale

Quando un'azienda deduce un costo in un esercizio sbagliato e l'Agenzia delle Entrate lo recupera, come si evita la doppia imposizione se l'esercizio corretto chiude in perdita?

Spiegato da FiscoAI

La Risoluzione AdE 87/E del 2013 affronta il problema della correzione di errori contabili quando un costo viene dedotto in violazione del principio di competenza. Quando l'Agenzia accerta questa violazione e recupera il costo a tassazione, il contribuente ha diritto a evitare la doppia imposizione: il costo deve essere dedotto nell'esercizio di effettiva competenza, anche se ormai sono scaduti i termini per rettificare la dichiarazione originaria. Se l'esercizio di corretta imputazione chiude in perdita, questa perdita maggiorata può essere utilizzata negli esercizi successivi oppure, se i termini sono decorsi, il contribuente può chiedere il rimborso della maggiore imposta versata. Il rimborso può essere richiesto entro 48 mesi dal versamento eccedente secondo l'art. 38 del DPR 602/1973, oppure entro 2 anni dal passaggio in giudicato dell'accertamento secondo l'art. 21 del D.lgs. 546/1992. La normativa consente di presentare una dichiarazione integrativa ai sensi dell'art. 2, comma 8-bis, del DPR 322/1998 per evidenziare la maggiore perdita, purché entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo successivo.

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Riferimento normativo

Testo normativo

RISOLUZIONE N.87/E
Direzione Centrale Normativa
Roma, 28 novembre 2013
OGGETTO: Correzione errori contabili a seguito di accertamento. Recupero a
tassazione di costo dedotto in violazione del principio di
competenza. Incremento della perdita dichiarata nell’esercizio di
competenza. Articoli 2, comma 8-bis, del DPR n. 322 del 1998; 38
del DPR n. 602 del 1973; 21 del D.lgs. n. 546 del 1992.
Da più parti è stato chiesto di conoscere il parere dell’Agenzia in merito
alla disciplina applicabile nel caso in cui, a seguito di accertamento, venga
recuperato a tassazione un costo dedotto in un periodo di imposta non di
competenza e il periodo di imposta di corretta imputazione si chiuda con una
perdita fiscale.
Al riguardo, preliminarmente, si evidenzia che, con circolare n. 23/E del
2010, è stato chiarito che, a decorrere dalla data in cui si è reso definitivo
l’obbligo a carico del contribuente di versare l’imposta conseguente all’indebita
deduzione del componente negativo per difetto di competenza, al fine di evitare
la doppia imposizione sul medesimo componente di reddito, il contribuente può
ottenere il riconoscimento della maggiore imposta versata nel periodo di corretta
imputazione del componente negativo. Inoltre, con la circolare n. 31/E del 2
agosto 2012, è stato evidenziato come tale riconoscimento risulti ottenibile anche
in sede di adesione.

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Infine, con la circolare n. 31/E del 2013, la scrivente ha fornito chiarimenti
interpretativi in merito al trattamento fiscale da applicare per la correzione di
errori contabili nei casi di mancata imputazione di componenti negativi o positivi
nel corretto esercizio di competenza. In particolare, anche in tale fattispecie è
stata riconosciuta al contribuente la possibilità di rappresentare
all’Amministrazione Finanziaria l’esistenza di elementi di costo, non dedotti in
precedenti annualità, mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa
ai sensi dell’art. 2, comma 8-bis, del DPR n. 322 del 1998, con le modalità e nei
termini previsti nella stessa circolare n. 31/E. La predetta possibilità è, peraltro,
limitata ai soli periodi d’imposta ancora suscettibili di attività accertativa al
momento di scadenza dei termini di presentazione della richiamata dichiarazione.
Nel richiamato documento di prassi l’applicabilità di tali principi è stata
espressamente affermata anche nell’ipotesi in cui l’omessa imputazione
dell’elemento negativo di reddito abbia interessato un’annualità che, per effetto
dell’imputazione fiscale del componente negativo al suo originario periodo
d’imposta, concretizza una perdita o incrementa la perdita dichiarata nell’anno.
La medesima possibilità deve essere riconosciuta anche nel caso in cui, a
seguito di attività accertativa, vengano recuperati costi dedotti in violazione del
principio di competenza e la loro corretta imputazione non influisce sul
versamento dell’imposta ma incrementa la perdita dichiarata.
Al fine di individuare le modalità di recupero della perdita, è necessario
richiamare i principi espressi nella citata circolare n. 23/E del 2010, con cui è
stata riconosciuta al contribuente la possibilità di dedurre nel periodo di imposta
di effettiva competenza i costi indebitamente dedotti in periodi diversi e,
pertanto, oggetto di recupero da parte dell’ufficio. Ciò, anche quando siano ormai
decorsi i termini sia per rettificare l’originaria dichiarazione, sia per presentare
domanda di rimborso della maggiore imposta versata, ai sensi dell’art. 38 del
DPR n. 602 del 1973. Con il citato documento di prassi è stato, infatti, chiarito
che, al verificarsi di tali condizioni, il contribuente può chiedere il rimborso della
maggiore imposta versata ai sensi dell’art. 21 del D.lgs. n. 546 del 1992, entro

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due anni dal passaggio in giudicato della sentenza ovvero dalla data in cui è si è
resa definitiva la pretesa dell’Amministrazione finanziaria al recupero del costo
oggetto di rettifica.
Tali principi, essendo finalizzati ad evitare che in capo al contribuente si
verifichi una doppia imposizione, trovano applicazione anche nel caso
prospettato, in cui la deduzione del costo nell’esercizio di competenza non
influisce sul versamento di imposta ma incrementa la perdita. Il contribuente,
anche in questo caso, avrà quindi diritto ad evitare che si verifichi una doppia
imposizione negli esercizi in cui ha versato imposta in conseguenza della
mancata utilizzazione della maggior perdita.
In proposito si ricorda che, ai sensi dell’articolo 84 del D.P.R. 22
dicembre 1986, n. 917 (TUIR), la perdita deve essere utilizzata, nei limiti e alle
condizioni stabiliti dal medesimo articolo, a partire dall’esercizio in cui si
determina un reddito imponibile (con riferimento ai criteri di riportabilità delle
perdite si veda quanto chiarito con circolare n. 53/E del 6 dicembre 2011).
Ne consegue che, nell’ipotesi in cui l’esercizio di corretta imputazione del
costo abbia evidenziato una perdita e questa, successivamente, sia stata utilizzata
in compensazione negli esercizi successivi, coerentemente con quanto affermato
nella richiamata circolare 23/E del 2010, il contribuente potrà evidenziare la
stessa presentando, ai sensi dell’articolo 2, comma 8-bis, del DPR n. 322 del
1998, una dichiarazione integrativa di quella in cui avrebbe potuto utilizzare la
maggior perdita, non oltre il termine prescritto per la presentazione della
dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo.
Qualora, per decorso del termine, non sia possibile emendare tale
dichiarazione, la maggior imposta versata non tenendo conto della maggiore
perdita può essere richiesta a rimborso ai sensi dell’articolo 38 del DPR 29
settembre 1973 n. 602, entro quarantotto mesi dal versamento eccedente, ovvero,
scaduto anche tale termine, entro due anni dalla data in cui si è reso definitivo
l’accertamento per violazione del principio di competenza, ai sensi dell’articolo
21 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546. Ciò in quanto l’eccedenza di

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imposta versata è diretta conseguenza della rettifica effettuata dall’ufficio
accertatore.
Naturalmente, se negli esercizi precedenti a quelli in cui l’accertamento è
divenuto definitivo non vi è stato reddito imponibile, la maggior perdita può
essere utilizzata a partire da tale esercizio, indicandola nella relativa
dichiarazione, non essendo previsti dalla normativa vigente limiti temporali alla
utilizzabilità delle perdite.
*****
Le Direzioni regionali vigileranno affinché i principi enunciati e le
istruzioni fornite con la presente risoluzione vengano puntualmente osservati
dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.
IL DIRETTORE CENTRALE

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