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Risoluzione AdE 28/2014

Consulenza giuridica – Articolo 3, comma 1, della legge 18 febbraio 1999, n. 28 – utilizzo riserve indivisibili a copertura di perdite

Pubblicato: 12/08/2009 In vigore dal: 12/08/2009 Documento ufficiale

Quando una società cooperativa utilizza le riserve indivisibili per coprire perdite, può distribuire utili ai soci? Quali sono i vincoli fiscali e civilistici?

Spiegato da FiscoAI

La normativa disciplina il trattamento delle riserve indivisibili nelle cooperative, che sono fondi non distribuibili ai soci in condizioni ordinarie. Quando una cooperativa subisce perdite e le copre attingendo alle riserve indivisibili, scatta un divieto di distribuzione degli utili fino a quando quelle riserve non siano state ricostituite: questo è il principio cardine della legge n. 28/1999. Dal punto di vista civilistico, il d.Lgs. 6/2003 ha aggiunto un ulteriore vincolo procedurale: le riserve indivisibili possono essere utilizzate per coprire perdite solo dopo aver esaurito le riserve divisibili e quelle destinate ad aumenti di capitale. Le due disposizioni non si contraddicono ma si completano: quella civilistica regola il "quando" si possono usare le riserve indivisibili, quella tributaria regola il "dopo" (il divieto di distribuzione successiva). Per i commercialisti e le cooperative, questo significa che l'utilizzo delle riserve indivisibili a copertura di perdite non comporta perdita dei benefici fiscali, ma blocca comunque la distribuzione di dividendi fino alla ricostituzione delle riserve stesse.

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Riferimento normativo

Consulenza giuridica – Articolo 3, comma 1, della legge 18 febbraio 1999, n. 28 – utilizzo riserve indivisibili a copertura di perdite

Testo normativo

RISOLUZIONE N. 216/E
Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
Roma,12 agosto 2009
Oggetto: Consulenza giuridica – Articolo 3, comma 1, della legge 18 febbraio
1999, n. 28 – utilizzo riserve indivisibili a copertura di perdite
Quesito
La Confederazione ALFA ha formulato un quesito inerente la
permanenza in vigore della disposizione contenuta nell’articolo 3, comma 1,
della legge 18 febbraio 1999, n. 28, che – nel caso di utilizzo delle riserve
indivisibili per la copertura delle perdite - prevede il divieto di distribuzione degli
utili fin quando dette riserve non siano state ricostituite.
Con la riforma del diritto societario introdotta con il d.Lgs n. 6 del 2003
il legislatore non ha espressamente riaffermato tale divieto nel codice civile ma
ha previsto un vincolo all’utilizzazione delle riserve indivisibili consistente nel
previo esaurimento delle riserve divisibili (cfr. articolo 2545-ter del codice
civile).
Il mancato richiamo del divieto di cui all’articolo 3, comma 1, della
legge n. 28 del 1999 nel corpus delle norme del codice civile che disciplinano le
società cooperative ha fatto sorgere dei dubbi in ordine ad una eventuale
abrogazione implicita della disposizione in esame.
Soluzione prospettata
La Confederazione ALFA ritiene che le disposizioni citate siano
autonome tra loro e che, quindi, l’articolo 3, comma 1, della legge 18 febbraio
1999, n. 28 sia tutt’ora vigente.

2
Parere dell’Agenzia delle Entrate
L'articolo 3, comma 1, della legge 18 febbraio 1999 n. 28, prevede che
"la disposizione dell'articolo 12, primo comma, della legge 16 dicembre 1977, n..
904, riguardante l'esclusione delle somme destinate a riserve indivisibili dal
reddito imponibile delle società cooperative e dei loro consorzi, deve intendersi
nel senso che l'utilizzazione delle riserve a copertura di perdite è consentita e
non comporta la decadenza dai benefici fiscali, sempre che non si dia luogo a
distribuzione di utili fino a quando le riserve non siano state ricostituite"
A norma dell’articolo 2545-ter, comma 2, del codice civile introdotto
con la riforma del diritto societario di cui al d.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, invece,
“le riserve indivisibili possono essere utilizzate per la copertura di perdite solo
dopo che sono esaurite le riserve che la società aveva destinato ad operazioni di
aumento di capitale e quelle che possono essere ripartite tra i soci in caso di
scioglimento della società”.
Ciò premesso, atteso che il citato d.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, di
riforma del diritto societario non ha previsto alcuna esplicita abrogazione della
norma contenuta nell’articolo 3 della legge n. 28 del 1999, né tale abrogazione
può dirsi implicita dal momento che le due disposizioni disciplinano due aspetti
diversi e complementari dell’utilizzo delle riserve indivisibili a copertura delle
perdite, si ritiene di poter condividere la soluzione interpretativa formulata dalla
Confederazione istante.
Più precisamente, a parere della scrivente, non si ravvisa alcuna
incompatibilità tra le due disposizioni in esame: mentre la norma codicistica
dispone quando è consentito utilizzare le riserve indivisibili a copertura di
perdite, la legge speciale rileva, invece, sotto il profilo tributario e si occupa del
momento successivo a tale utilizzo, imponendo - in funzione dell'esigenza di
ricostituzione di dette riserve - dei limiti alla successiva distribuzione degli utili.

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La legge 18 febbraio 1999 n. 28 e l'articolo 2545-ter del codice civile sono i riferimenti normativi per le riserve indivisibili, le perdite cooperative e i vincoli alla distribuzione di utili. Commercialisti e consulenti fiscali devono considerare sia l'aspetto tributario (esclusione dal reddito imponibile) che civilistico (ordine di utilizzo delle riserve) quando gestiscono bilanci di cooperative, società consortili e operazioni di copertura delle perdite.