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Interpello AdE 724/2014

Società non operative – art. 30 della legge n. 724 del 1994 – contratto di rent to buy – canone di locazione – condizioni per la disapplicazione – assenza

Pubblicato: 23/04/2024 In vigore dal: 23/04/2024 Documento ufficiale

Quali sono le condizioni per ottenere la disapplicazione della disciplina delle società non operative secondo l'articolo 30 della legge 724/1994 nel caso di contratti di rent to buy?

Spiegato da FiscoAI

L'articolo 30 della legge 724/1994 disciplina le società "non operative", ossia quelle che non superano determinati test di operatività e rischiano di essere sottoposte a tassazione presuntiva. La norma prevede però una possibilità di disapplicazione (comma 4-bis) quando sussistono "oggettive situazioni" che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi attesi. Nel caso di contratti di rent to buy (concessione di godimento con diritto di acquisto), il canone di locazione deve essere riconducibile a circostanze esterne e non dipendere dalla volontà del contribuente per giustificare la disapplicazione. Nel caso esaminato, l'Agenzia ha ritenuto che il canone pattuito fosse inferiore al prezzo di mercato, ma non ha riscontrato elementi obiettivi che giustifichino tale riduzione: la società aveva la possibilità di determinare un canone più elevato e non ha provato che circostanze esterne (diverse dalla propria scelta commerciale) abbiano impedito di farlo. Pertanto, la semplice sottoscrizione di un contratto di rent to buy con canone ridotto non costituisce di per sé una "oggettiva situazione" idonea a disapplicare la disciplina delle società non operative.

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Riferimento normativo

Società non operative – art. 30 della legge n. 724 del 1994 – contratto di rent to buy – canone di locazione – condizioni per la disapplicazione – assenza

Testo normativo

Divisione Contribuenti
Direzione Centrale Piccole e medie imprese
Risposta n. 97/2024
OGGETTO: società non operative – art. 30 della legge n. 724 del 1994 – contratto di
rent to buy – canone di locazione – condizioni per la disapplicazione –
assenza
Con l'istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente
QUESITO
ALFA (di seguito, ''Istante'') presenta un'istanza di interpello c.d. probatorio ai
sensi dell'articolo 11, comma 1, lettera b), della legge 27 luglio 2000, n. 212 (nella
formulazione anteriore alle modifiche operate dal decreto legislativo 30 dicembre 2023,
n. 219), al fine di ottenere la disapplicazione della disciplina delle società c.d. non
operative di cui all'articolo 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724, per il periodo
d'imposta 2022.
L'Istante riferisce che la propria attività economica consiste nella cessione
in locazione degli immobili di proprietà. In particolare, l'Istante afferma di essere

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proprietario di [...] locali ([...] unità immobiliare cat. catastale C1 e [...] unità cat. catastale
C2) ubicati presso il centro commerciale [...].
L'Istante rappresenta che, per il periodo 2009­2013, questi locali sono stati
concessi in locazione per un canone annuo di euro xxx. A partire dal 2013, a causa delle
difficoltà economiche dell'affittuario, il canone è stato ridefinito per una somma pari ad
euro yyy. Il xx dicembre 2019 l'affittuario ha riconsegnato i locali, esercitando dunque
la facoltà di recesso, e privando, di fatto, l'Istante dell'unica fonte di ricavo.
L'emergenza pandemica, riferisce inoltre l'Istante, ha considerevolmente
ostacolato l'individuazione di nuovi affittuari o acquirenti.
L'Istante evidenzia che, nel novembre 2021, ha sottoscritto un contratto di
concessione del godimento con diritto di acquisto ai sensi dell'articolo 23 della legge
11 novembre 2014, n. 164, con BETA, concordando un corrispettivo mensile per la
concessione in godimento dei predetti beni per euro zzz.
Ciò posto, l'Istante afferma di rientrare, per il periodo d'imposta 2022,
nell'ambito di applicazione della disciplina delle società c.d. non operative di cui
all'articolo 30 della legge n. 724 del 1994, a causa del mancato superamento del c.d. test
di operatività di cui al comma 1 del medesimo articolo.
Pertanto, l'Istante chiede la disapplicazione della disciplina sulle società c.d. non
operative per il periodo d'imposta 2022 ai sensi del comma 4­bis del citato articolo 30.
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE

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L'Istante ritiene che sussistano oggettive situazioni che consentano la
disapplicazione della disciplina delle società c.d. non operativa di cui all'articolo 30 della
legge n. 724 del 1994, per il periodo d'imposta 2022.
In particolare, l'Istante afferma di aver affrontato congiunture economiche
sfavorevoli a causa della crisi pandemica da COVID­19 nei pregressi periodi di imposta,
e che tali congiunture hanno condotto alla sottoscrizione di un contratto di concessione
del godimento con diritto di acquisto, ai sensi dell'articolo 23 della legge 11 novembre
2014 n. 164, con una società terza.
In particolare, l'Istante afferma che quest'ultima società (BETA), pur avendo
dimostrato interesse per l'acquisto degli immobili, a causa del perdurare della crisi
economica al fine di rimanere in una ottica di prudenza, ha preferito ricorrere alla formula
''rent to buy'', anziché stipulare direttamente un contratto di acquisto.
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
Occorre premettere che il comma 4­bis dell'articolo 30 della legge n. 724 del
1994 dispone che ''in presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il
conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito
determinati ai sensi del presente articolo, ovvero non hanno consentito di effettuare le
operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto di cui al comma 4, la società
interessata può interpellare l'amministrazione ai sensi dell'articolo 11, comma 1, lettera
b), della legge 27 luglio 2000, n. 212, recante lo Statuto dei diritti del contribuente''.
La circolare n. 5/E del 2 febbraio 2007 ha definito gli elementi necessari dell'istanza in
esame:

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i) descrizione della fattispecie concreta;
ii) indicazione delle oggettive situazioni che hanno impedito alla società di
superare il test di operatività di cui all'articolo 30, comma 1, della legge n. 724 del 1994
o di conseguire un reddito almeno pari a quello minimo presunto, determinato ai sensi
del comma 3 del predetto articolo;
iii) atti e documenti necessari alla corretta individuazione e qualificazione della
fattispecie.
Ciò posto, l'istanza in esame è la terza presentata dalla Società; in relazione
alle prime due, relative ai periodi di imposta 2020 e 2021, l'Istante ha ottenuto la
disapplicazione della disciplina delle società c.d. non operative di cui all'articolo 30
della legge 724 del 1994 in conseguenza dell'avvenuta cessazione del precedente
contratto di locazione degli immobili (ancorché concluso con un soggetto avente la
medesima compagine sociale dell'Istante) e delle lamentate difficoltà di trovare un nuovo
conduttore a seguito delle misure restrittive adottate dalle autorità di Governo a tutela
della salute pubblica in conseguenza della pandemia legata al coronavirus SARS­CoV­2
[...].
Tanto premesso, in relazione al periodo di imposta in esame (2022), si rileva
quanto segue.
L'Istante riferisce di aver sottoscritto in data [...] 2021 un contratto di
concessione del godimento con diritto di acquisto ai sensi dell'articolo 23 della Legge
11 novembre 2014 n. 164, in favore della BETA. Da quanto emerge dal predetto
contratto, lo stesso prevede la concessione in godimento per la durata di due anni a fronte
del pagamento di un canone mensile di complessivi euro zzz+jjj, di cui euro zzz da

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imputare alla concessione del godimento dei locali e i restanti euro jjj a titolo di caparra
penitenziale. Inoltre, lo stesso contratto prevede il diritto, per la parte conduttrice, di
acquistare i predetti immobili entro due anni dalla conclusione del contratto e che, in
caso di acquisto, dal prezzo di cessione ''dovranno essere sottratti i canoni già versati
nella misura del 99% (novantanove per cento) in esecuzione della concessione del
godimento alla data di stipula''. Sempre lo stesso contratto stabilisce che ''[n]el caso in
cui la parte conduttrice non eserciti, nei termini sopra convenuti, il diritto all'acquisto,
ovvero eserciti il recesso il presente atto cesserà di produrre ogni effetto alla scadenza
del termine sopra convenuto, con la conseguenza che, a tale data: [...] ­ la ''parte
concedente'' ai sensi dell'art. 23, c. 1­bis, D.L. 133/2014 tratterà a titolo di caparre
penitenziale l'intera componente dei canoni da imputarsi al prezzo della compravendita,
fermo restando il suo diritto a trattenere, in via definitiva, l'intera componente dei canoni
imputata alla concessione del godimento sempre a titolo di caparra penitenziale''.
Ciò posto, deve essere evidenziato che con la circolare n. 4/E del 19 febbraio
2015, concernente il regime fiscale applicabile, ai fini delle imposte dirette e delle
imposte indirette, ai contratti di godimento in funzione della successiva alienazione di
immobili di cui all'articolo 23 del decreto­legge 12 settembre 2014, n. 133, convertito
con la legge 11 novembre 2014, n. 164, è stato chiarito che ''[...] i contratti di godimento
di immobili in funzione della successiva alienazione, disciplinati dall'articolo 23 in
commento, sono caratterizzati dai seguenti elementi:
­ immediata concessione in godimento di un immobile verso il pagamento di
canoni;
­ diritto del conduttore di acquistare successivamente il bene;

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­ imputazione di una quota dei canoni, nella misura indicata nel contratto, al
corrispettivo del trasferimento''.
Relativamente agli aspetti fiscali della concessione in godimento, la citata
circolare n. 4/E ha affermato che ''[...] considerato che il contratto in esame comporta
l'immediata concessione del godimento dello stesso a fronte del pagamento dei canoni,
si ritiene che detto godimento deve essere assimilato, ai fini fiscali, alla locazione
dell'immobile e, pertanto, per la quota di canone imputata al godimento dell'immobile
trovano applicazione le disposizioni previste, sia ai fini delle imposte dirette che delle
imposte indirette, per i contratti di locazione''.
In relazione all'applicazione della disciplina delle società c.d. non operative
nel caso di locazione di immobili, la circolare n. 44/E del 9 luglio 2007 ha affermato
che, in caso di canone di locazione inferiore al prezzo di mercato, ''l'istanza può essere
accolta nel presupposto che la determinazione del canone pattuito non è riconducibile
alla volontà del contribuente''.
Nel caso di specie, dagli allegati all'istanza emerge che il canone pattuito a
titolo di concessione del godimento dei beni risulta essere (euro zzz al mese) ictu oculi
inferiore al prezzo di mercato; inoltre, non viene evidenziato alcun elemento volto a
dimostrare le ragioni e/o le motivazioni poste alla base della ripartizione ­ prevista nel
contratto in parola ­ del predetto canone tra quanto dovuto a titolo di concessione del
godimento (euro zzz al mese) e quanto a titolo di caparra penitenziale (euro jjj al mese).
A ciò va aggiunto che nel caso prospettato non è ravvisabile alcuna volontà
contraria dell'Istante alla determinazione di un esiguo canone per la concessione in
godimento dei beni oggetto del contratto pattuito.

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Alla luce di tali considerazioni, si ritiene che non sussistano oggettive situazioni
che abbiano reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze
e dei proventi nonché del reddito determinati ai sensi dell'articolo 30 della legge n. 724
del 1994.
Pertanto, non si ritiene disapplicabile la disciplina delle società c.d. non
operative per l'anno d'imposta 2022.
Il presente parere viene reso sulla base degli elementi presentati nell'istanza,
assunti acriticamente nel presupposto della loro veridicità e concreta attuazione del
contenuto.
LA DIRETTRICE CENTRALE
(firmato digitalmente)

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La disapplicazione della disciplina delle società non operative richiede l'interpello probatorio ai sensi dell'articolo 11 della legge 212/2000 e deve dimostrare oggettive situazioni esterne (come crisi economiche o pandemia) che hanno impedito il conseguimento dei ricavi. Nel caso di locazione di immobili e contratti rent to buy, il canone deve risultare inferiore al prezzo di mercato per ragioni non imputabili alla volontà del contribuente, altrimenti la società rimane soggetta alla tassazione presuntiva prevista dall'articolo 30 della legge 724/1994.