Circolare In vigore Redditi Persone

Circolare 300459/2014

Società di persone, associazioni senza personalità giuridica per l’esercizio in forma associata di arti e professioni e soggetti assimilati ex articolo 5 del TUIR, possibilità di utilizzare le ritenute subite per compensare debiti propri dell’associazione o della società.

Pubblicato: 20/01/2010 In vigore dal: 20/01/2010 Documento ufficiale

Possono le società di persone e le associazioni professionali utilizzare le ritenute subite per compensare i propri debiti tributari, oppure devono trasferirle integralmente ai soci?

Spiegato da FiscoAI

La circolare 56/E del 2009 chiarisce un aspetto importante per le società di persone, le associazioni senza personalità giuridica per l'esercizio associato di arti e professioni, e i soggetti equiparati secondo l'articolo 5 del TUIR. Normalmente, le ritenute subite dalla società devono essere scomputate dalle imposte dovute dai singoli soci in proporzione alla loro quota di partecipazione. Tuttavia, la circolare introduce una novità: se rimangono ritenute residue dopo lo scomputo dall'IRPEF dei soci, la società può utilizzarle per compensare i propri debiti tributari e previdenziali tramite il modello F24, purché i soci abbiano dato il loro assenso esplicito. Questo assenso deve essere manifestato in un atto con data certa (come una scrittura privata autenticata o nello statuto) e può essere generale e senza limiti di tempo, oppure riferito a singoli periodi d'imposta. Una volta che la società utilizza il credito in compensazione, gli importi residui non possono più essere ritrasferiti ai soci e rimangono di proprietà della società stessa.

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Riferimento normativo

Testo normativo

CIRCOLARE N. 56/E
Roma, 23 dicembre 2009
Direzione Centrale Normativa
OGGETTO: società di persone, associazioni senza personalità giuridica per
l’esercizio in forma associata di arti e professioni e soggetti
assimilati ex articolo 5 del TUIR, possibilità di utilizzare le
ritenute subite per compensare debiti propri dell’associazione o
della società.

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L’articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con
decreto del Presidente della Repubblica, 22 dicembre 1986, n. 917, disciplina
l’imputazione dei redditi prodotti in forma associata dalle società di persone,
dalle associazioni senza personalità giuridica per l’esercizio in forma associata di
arti e professioni, dalle società di fatto, da quelle di armamento e dalle imprese
familiari.
Principio comune a tutte le ipotesi elencate è che i redditi prodotti
dall’ente collettivo sono imputati a ciascun socio o associato, proporzionalmente
alla quota di partecipazione agli utili. Da ciò consegue che, ai fini delle imposte
sui redditi, alle società ed associazioni in parola non viene riconosciuta una
soggettività piena e distinta da quella del socio, dell’associato o del partecipante,
seppure su di esse gravino precisi obblighi contabili e dichiarativi (si veda al
riguardo il combinato disposto degli articoli 1 e 13 del d.P.R. 29 settembre 1973,
n. 600).
Tale situazione non trova, però, riscontro in altri settori impositivi; in
particolare ai fini dell’imposta sul valore aggiunto l’articolo 4, secondo comma,
numero 1), del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 stabilisce che si considerano in
ogni caso effettuate nell’esercizio di imprese: “le cessioni di beni e le prestazioni
di servizi fatte dalle società in nome collettivo e in accomandita semplice, […]
dalle società […] di armamento, dalle società estere di cui all'art. 2507 del
codice civile e dalle società di fatto”.
Il successivo articolo 5, al primo comma, dispone che “per esercizio di
arti e professioni si intende l'esercizio per professione abituale, ancorché non
esclusiva, di qualsiasi attività di lavoro autonomo […] da parte di società
semplici o di associazioni senza personalità giuridica costituite tra persone
fisiche per l'esercizio in forma associata delle attività stesse”.
Ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, dunque, le società ed associazioni
indicate dall’articolo 5 del T.U.I.R. soddisfano il requisito personale ed hanno
una soggettività distinta da quella dei soci ed associati, tant’è che sono titolari di
una propria partita IVA, emettono fatture in nome proprio e sono tenute al

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rispetto di tutti gli obblighi previsti dalla disciplina dell’imposta sul valore
aggiunto.
Anche l’articolo 3, comma 1, lettere b) e c), del d.lgs. 15 dicembre 1997,
n. 446, elenca le società ed associazioni senza personalità giuridica tra i soggetti
passivi dell’imposta regionale sulle attività produttive.
Infine, l’articolo 23 del d.P.R. n. 600 del 1973, attribuisce agli enti in
parola la qualifica di sostituti d’imposta.
Dunque, a fronte di una soggettività limitata ai fini delle imposte sui
redditi si pone il riconoscimento pieno delle società ed associazioni senza
personalità giuridica in altri settori impositivi con tutti i conseguenti obblighi ed
oneri.
Alla luce di tale premessa occorre interpretare la previsione dell’articolo
22 del T.U.I.R., secondo cui “Le ritenute operate sui redditi delle società,
associazioni e imprese indicate nell'articolo 5 si scomputano, nella proporzione
ivi stabilita, dalle imposte dovute dai singoli soci, associati o partecipanti”,
chiarendo come tale disposizione possa coordinarsi con la facoltà di compensare
imposte e contributi riconosciuta, dall’articolo 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241,
a tutti i contribuenti che effettuano versamenti diretti. In particolare, nel caso di
specie occorre chiarire se sia possibile che la società che subisce in proprio le
ritenute, dovendo poi trasferire le stesse ai soci in proporzione alla quote di
partecipazione, possa avocare a sé le ritenute che residuano dopo il loro
scomputo dall’IRPEF dovuta dai soci medesimi, che, in tal caso, si trasformano
al momento della dichiarazione inevitabilmente in un credito d’imposta
compensabile dalla società ai sensi dell’articolo 17 del d.lgs. n. 241 del 1997.
Il tenore letterale dell’articolo 22, introdotto dal d.lgs. 12 dicembre 2003,
n. 344, in sostituzione dell’originario articolo 19, presente nel testo unico fin
dalla data della sua approvazione - e, dunque, prima che il legislatore, con il
ricordato articolo 17 del d.lgs. n. 241 del 1997, ammettesse la possibilità di
compensazione generalizzata tra imposte e contributi di natura diversa -

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sembrerebbe consentire lo scomputo delle ritenute esclusivamente dalle imposte
dovute dai soci, associati o partecipanti.
Tale previsione, peraltro, deve essere letta in chiave evolutiva e
sistematica, alla luce della facoltà di compensazione introdotta dall’articolo 17
del d.lgs. n. 241 del 1997; detto articolo al comma 2 elenca i crediti ed i debiti
che possono formare oggetto di compensazione, menzionando espressamente, al
numero 1) quelli relativi alle imposte sui redditi.
Come chiarito in premessa, le società ed associazioni di cui all’articolo 5
del T.U.I.R. subiscono in proprio le ritenute previste dagli articoli 23 e ss. del
d.P.R. n. 600 del 1973 che, in via ordinaria, dovrebbero essere trasferite ai soci in
proporzione alla quota di partecipazione agli utili, così che questi possano
scomputarla dalla loro IRPEF di periodo.
È evidente che la predetta posizione creditoria, essendo relativa
all’imposta sul reddito delle persone fisiche, rientra da un punto di vista
oggettivo tra i crediti che possono essere utilizzati in compensazione ai sensi del
più volte citato articolo 17 del d.lgs. n. 241 del 1997.
Data una lettura congiunta e coordinata delle disposizioni sopra
richiamate, si esprime l’avviso che i soci o associati alle società ed associazioni
di cui all’articolo 5 del T.U.I.R. possano acconsentire in maniera espressa a che
le ritenute che residuano, una volta operato lo scomputo dal loro debito IRPEF,
siano utilizzate dalla società o associazione, sicché il credito ad esse relativo,
inevitabilmente maturato dalla società o associazione per assenza di imposta a
debito, possa essere dalle stesse utilizzato in compensazione per i pagamenti di
altre imposte e contributi attraverso il modello F24.
L’eventuale utilizzo in compensazione da parte della società o
associazione del credito relativo alla ritenute dalla stessa subite richiede, dunque,
il preventivo assenso dei soci o associati da manifestare, anche in via
generalizzata, in apposito atto avente data certa (ad esempio tramite scrittura
privata autenticata) o nello stesso atto costitutivo. L’assenso dei soci può essere
riferito al credito derivante dalle ritenute residue relative ad un singolo periodo

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d’imposta – con necessità, in tale circostanza, di rinnovo annuale dell’atto -
ovvero a quello derivante da tutte le ritenute residue senza limiti di tempo, fino a
revoca espressa.
Affinché la compensazione possa operare è necessario, inoltre, che ricorra
l’ulteriore condizione enunciata dall’articolo 17 del d.lgs. n. 241 del 1997, ossia
che il credito risulti dalla dichiarazione annuale della società.
Ai fini dell’utilizzo del credito da parte della società e dell’associazione è
in corso di istituzione uno specifico codice tributo da utilizzare per la
compilazione dei modelli F24.
È infine, opportuno precisare che, una volta che le ritenute residue sono
state avocate dal soggetto collettivo ed il relativo credito è stato dal medesimo
utilizzato in compensazione con i propri debiti tributari e previdenziali, eventuali
importi residui di credito non possono più essere ritrasferiti ai soci medesimi e
devono essere utilizzati esclusivamente dalla società o associazione.
In ogni caso i soci o associati hanno facoltà di revocare l’assenso – con un
analogo atto avente data certa o con una modifica dell’atto costitutivo – e tale
revoca ha efficacia con riferimento ai crediti derivanti dalle ritenute subite nel
periodo d’imposta in cui è stata effettuata la revoca.
***
Le Direzioni Regionali vigileranno affinché le istruzioni e i principi
enunciati nella presente circolare vengano puntualmente osservati dagli uffici.

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La circolare riguarda il coordinamento tra l'articolo 22 del TUIR (scomputo delle ritenute) e l'articolo 17 del d.lgs. 241/1997 (compensazione generalizzata di imposte e contributi), applicabile a società semplici, snc, sas e associazioni professionali. Commercialisti e consulenti fiscali devono gestire il credito d'imposta derivante da ritenute residue, la documentazione dell'assenso dei soci e l'utilizzo del modello F24 per la compensazione con debiti tributari e previdenziali della società.